חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) התשכ"ג-1963 (להלן: "החוק") נכנס לתוקף ביום 22.8.1963. במהלך השנים החוק תוקן מס' רב של פעמים והותאם לשינוים הכלכליים ולהתפתחות שוק הנדל"ן.
בהתאם לחוק על כל אדם שמוכר זכות במקרקעין או מי שמבצע פעולה באיגוד מקרקעין חלה חובה לשלם מס שבח וכן על כי מי שרוכש זכות מקרקעין חלה חובה לשלם מס רכישה.
תשומת הלב, בכל מקרה בו יש סתירה או אי התאמה בין האמור במאמר זה לבין הוראות החוק, הוראות החוק גוברות.
חובת דיווח
בהתאם לחוק מיסוי מקרקעין על הרוכש והמוכר זכות במקרקעין חלה חובה לדווח ולהצהיר על עשיית העסקה תוך 30 יום מחתימת ההסכם.
ישנם 3 טפסים להגשת הצהרה, הטופס ייקבע בהתאם לסוג הנכס הנמכר:
טופס 7000- מיועד להגשת הצהרה על מכירה/רכישה של דירת מגורים מזכה פטורה ממס שבח שאינה כוללת זכויות בנייה בלתי מנוצלות (כולל פטור עד תקרה וחיוב על החלק העודף).
7000new (www.gov.il)
טופס 7000/ב- מיועד להגשת הצהרה על מכירת/רכישת זכות במקרקעין שהריווח ממכירתה נתון לשומת מס הכנסה ואשר בגין מכירתה מבוקש פטור לפי סעיף 50 לחוק (הטופס מיועד לדיווח על מכירת/רכישת נכס של קבלן).
7000b (www.gov.il)
טופס 7002- מיועד להגשת הצהרה על מכירת/רכישת כל זכות במקרקעין שאינה מנויה על הנכסים המפורטים בהצהרות לעיל.
www.gov.il/blobFolder/service/real-estate-tax-7000/he/real-estate-tax-7002.pdf
הגדרות
הגדרת המושג "מקרקעין"-
"קרקע בישראל לרבות בתים, בניינים ודברים אחרים המחוברים לקרקע חיבור של קבע".
החוק תקף על רכישה ומכירה של זכות במקרקעין הנמצאים בשטח מדינת ישראל לרבות יהודה ושומרון והוא עוסק השני סוגי מיסים: מס שבח ומס רכישה.
הגדרת המושג "זכות במקרקעין"-
בעלות, חכירה העולה על 25 שנים, בין שבדין ובין שביושר, הרשאה להשתמש במקרקעין שניתן לראות בה מבחינת תוכנה בעלות או חכירה לתקופה כאמור (לעניין הרשאה במקרקעי ישראל – אפילו אם ניתנה ההרשאה לתקופה הקצרה מ-25 שנים).
מכירה–
לעניין זכות במקרקעין בין בתמורה ובין ללא תמורה מוגדרת בחוק ככל הענקה של זכות במקרקעין, העברתה או ויתור עליה.
תשומת הלב שהעברת זכות בירושה איננה נחשבת כמכירה ואיננה נחשבת כעסקה במקרקעין ולכן לא תחויב במס שבח או רכישה.
מס שבח
מס שבח מוטל על מוכר דירה בגין השבח –עליית שווי הנכס מזמן הרכישה ועד זמן המכירה, מס שבח הוא למעשה מס רווח הון, מאחר שהוא מוטל על שיעור הצמיחה בשווי הנכס.
המס מוטל על מוכר זכות במקרקעין/איגוד במקרקעין , אשר אינה מהווה "מלאי עסקי".
תשלום מקדמת מס שבח
בהתאם לסע' 15(ב) לחוק, על הרוכש לשלם מקדמה על חשבון מס השבח שהמוכר חייב בו. אם הנכס נמכר עד ה-6 בנובמבר 2001, גובה המקדמה יעמוד על 15% מהתמורה. אם יום הרכישה החל מה-7 בנובמבר 2001 והלאה גובה המקדמה יעמוד על 7% מהתמורה.
• ברכישה מחברה שיעור המקדמה הוא תמיד 7.5% מהתמורה.
מועד תשלום מקדמת מס שבח
יש לשלם מקדמת מס שבח, לאחר שהרוכש העביר מעל 40% מהתמורה למוכר או ברכישה מקבלן לאחר שהרוכש העביר מעל 80% מהתמורה לקבלן. בכל מקרה, לא תקום חובת תשלום לפני שעברו 30 יום ממועד חתימת ההסכם.
החרגה- במבקרה בו המוכר מציג אישור פקיד שומה לפי סע' 50, המאשר כי המכירה פטורה ממס שבח ומתשלום מקדמה, לא חלה על הרוכש חובה לשלם מקדמת מס שבח.
הקטנת מקדמת מס שבח
כאשר השומה עצמית נמוכה משווי מקדמת מס השבח, ניתן להגיש בקשה להקטנת מקדמה. את הבקשה מגישים באמצעות טופס 7155 – 7155 (www.gov.il)
חישוב מס השבח הקלות ופטורים
בחוק קיימים פטורים מוחלטים ממס שבח, פטורים המהווים דחיית מס עד למועד מכירה עתידית והקלות בחישוב המס לתשלום.
• פטורים ממס שבח
בחוק מיסוי מקרקעין נקבעו מספר פטורים ממס שבח כאשר השכיח שמבניהם הוא הפטור במכירת דירת מגורים מזכה.
תנאים מצטברים לזכאות לפטור דירת מגורים מזכה:
1. הדירה עונה להגדרת דירה מגורים:
א. בניית הדירה הסתיימה- שימו לב, דירה שבנייתה טרם הסתיימה, לא תחשב כדירת מגורים לצורך קבלת פטור גם אם הקבלן התחייב לסיים את בנייתה.
ב. הדירה בבעלות או בחכירה יחיד ולא חברה.
ג. הדירה אינה מהווה מלאי עסקי אצל המוכר.
ד. הדירה משמשת בפועל למגורים, או מיועדת לשמש למגורים – עליה כלול מתקנים הנדרשים למגורים כמו מטבח אמבטיה, שירותים וכד'.
2. דירת המגורים הנה דירת מגורים מזכה: הדירה שימשה בעיקר למגורים באחת משתי החלופות הבאות:
א. 80% מהתקופה הנמדדת מתאריך 1.1.98 ועד ליום המכירה.
ב. ארבע שנים שקדמו למכירה.
3. המבקש להנות מפטור דירת מגורים מזכה חייבת למכור את כל זכויותיו בדירת המגורים.
4. על המוכר לעמוד בהגדרת תושב ישראל כפי שמופיע בפקודת מס הכנסה או שהינו תושב חוץ שיש בידיו אישור מרשויות המס שבמדינת תושבותו לפיו אין בבעלותו דירה באותה מדינה.
5. הפטור יינתן עד לשווי התקרה. השווי שמעל התקרה יחויב במס לפי החלק היחסי.
את הפטור לדירת מגורים מזכה יש להגיש באמצעות טופס ההצהרה 7000 או בטופס 2988. 2988 (www.gov.il)
• חישוב המס- כאשר מדובר בדירת מגורים מזכה אופן החישוב יהיה חישוב לינארי. אופן החישוב יבוצע על ידי איש מקצוע אשר יערוך עבורכם שומה עצמית. בעת עריכת שומת מס השבח יש להתחשב בהוצאות המותרות בניכוי ופחת שנצבר לאורך השנים.
א. פטור לדירה יחידה – 49ב(2) בתנאים הבאים:
1. הדירה הנמכרת היא דירתו היחידה של המוכר בישראל ובאזור.
2. המוכר הוא בעל הזכות בדירה במשך 18 חודשים לפחות מיום שהייתה לדירת מגורים.
3. המוכר לא מכר דירה אחרת בפטור זה ב-18 חודשים הקודמים.
4. הנכס הנמכר לא היה דירה בשכירות מוגנת/דירה שחלקו של המוכר בה לא עלה על 1/3 וזאת בעת מכירת דירה אחרת בפטור לפי סעיף 49ב(2).
ב. פטור לדירה שהתקבלה בירושה – 49ב(5) – בתנאים הבאים:
1. המוכר הוא בן זוגו של המוריש, או צאצא של המוריש או בן זוג של צאצא של המוריש.
2. לפני פטירתו היה המוריש בעלה של דירת מגורים אחת בלבד.
3. אילו המוריש היה עדיין בחיים ומוכר את הדירה – היה זכאי לפטור.
ג. פטור חד פעמי במכירת שתי דירות – 49ה – בתנאים הבאים:
1. במועד המכירה של הדירה הראשונה נשואת הפטור, יש בבעלות המוכר דירה אחת נוספת בלבד.
2. המוכר מכר את הדירה הנוספת בפטור תוך שנה ממכירת הדירה הראשונה.
3. סכום שווי שתי הדירות יחד לא עולה על הסכום שנקבע בסעיף (להלן תקרת שווי שתי הדירות).
4. המוכר רכש בשנה שלפני מכירת הדירה הנוספת, או ירכוש בשנה שלאחר מכירתה דירה אחרת (דירה חלופית), בסכום השווה ל-3/4 לפחות משווי שתי הדירות הנמכרות.
5. אם התקיימו הסעיפים הנ"ל, למעט סעיף 3 (במקרה ששווי שתי הדירות עולה על הסכום שנקבע בסעיף) וסכום שווי שתי הדירות לא עלה על התקרה של שווי מרבי שנקבע בסעיף, יינתן פטור במכירת הדירה הראשונה בגובה ההפרש שבין תקרת שווי שתי הדירות ושווי הדירה הנוספת. יתרת שווי המכירה שאינה פטורה תחויב במס, לפי חלקה היחסי משווי המכירה, כמכירת זכות שאינה דירת מגורים מזכה (דהיינו ליניאריות רגילה).מכיוון שהפטור ניתן במכירת הדירה הראשונה והתנאים לפטור צריכים להתקיים לאחר המכירה, הרי שבשלב הראשון תחויב המכירה והמס יוקפא לבקשת המוכר, זאת עד להתקיימות התנאים העתידיים.
דגשים לזכאות לפטור:
עקרון התא המשפחתי: לצורך מתן הפטור, יראו במוכר ובבני משפחתו, הכוללים את בן/בת הזוג, ידוע/ה בציבור וילדיו שאינם נשואים עד גיל 18, כמוכר אחד. אם אחד מבני המשפחה הללו מכר דירת מגורים בפטור ממס שבח בעבר, יראו את כל התא המשפחתי כאילו כל אחד מהם מכר דירה פטורה.
סייג לדירה שהתקבלה במתנה – מוכר דירה שהתקבלה במתנה, חייב לעמוד בתקופת "צינון" לפני שיהיה זכאי לפטור. להלן תקופות הצינון שמתחילות מיום קבלת הדירה:
1. בדירה שלא שימשה דרך קבע למגורי מקבל המתנה: תקופת "צינון" של 4 שנים
2. בדירה ששימשה דרך קבע למגורי מקבל המתנה: תקופת "צינון" של 3 שנים
3. אם לפחות מחצית ממחיר הדירה (50%) נתקבל במתנה בתוך שלוש שנים שקדמו לרכישתה, יראו את כל הדירה כאילו התקבלה במתנה ויחולו על מכירתה הוראות אלו.
4. מוכר שקיבל את הדירה לפני שמלאו לו 18 שנים, תתחיל לגביו תקופת הצינון מיום שמלאו לו 18.
ישנם פטורים רבים נוספים, ביניהם גם פטור במכירה למוסד ציבורי, העברת מקרקעין למדינה ועוד רבים. יש לבחון כל מקרה לגופו ולעשות תכנון מס מיטבי.
להלן פטורים נוספים (רשימה חלקית בלבד):
ד. פטור מכירה ללא תמורה מיחיד לקרובו בהתאם להוראות סע' 62 לחוק– בחוק מוגדר מיהו קרוב לאדם פלוני לצורך הפטור: בן-זוג, הורה, הורי הורה, צאצא, צאצאי בן-הזוג ובני-זוגם של כל אחד מאלה, אח או אחות יחשבו לקרוב אם הנכס המועבר התקבל במתנה או בירושה מההורים או הסבים.
לעניין בן-זוג ייחשב גם ידועים בציבור.
ה. ויתור על זכות ללא תמורה (סע' 63).
ו. פטור בהפקעה שתמורתה התקבלה זכות במקרקעין (סע' 64).
ז. פטור ממס בגין מכירת זכות במקרקעין, שהיא חלוקה או איחוד מקרקעין, בין כל בעליה המשותפים ללא תמורה (סע' 67).
ח. פטור ממס בגין העברת זכות במקרקעין מנאמן לנהנה (סע' 69).
ט. פטור ממס בגין מכירת זכות במקרקעין לאיגוד, בתמורה להקצאת מניות באותו איגוד (סע' 70).
י. פטור ממס בגין מכירת זכות במקרקעין, או זכות באיגוד מקרקעין, של איגוד מתפרק לבעלי המניות (סע' 71).
• הקלות ממס שבח-
א. פריסת מס שבח סע' 48א(ה) – בהתאם לחוק, המוכר יכול לבקש שמס השבח יחושב כאילו נבע בחלקים שנתיים שווים. את בקשת הפריסה מגישים באמצעות טופס 7003 כחלק מהשומה עצמית. 7003.fh9 (www.gov.il).
תנאים מצטברים לזכאות לפריסת מס שבח:
1. המוכר תושב ישראל.
2. תקופת הפריסה עד ל-4 שנים/תקופת בעלות הנכס (לפי המוך מבניהם)
3. המוכר הגיש דוחות לפי סע' 131 לפקודת מס הכנסה בעבור שנות המס שבתקופת הפריסה, למעט שנות מס שלגביהן טרם חלף המועד להגשת הדוחות.
ב. שיעור מס היסטורי סע' 48א(ד)- ברכישות בשנות המס 1948 ועד 1960 לא יעלה המס על 12% מהשבח ועוד 1% לכל שנה משנת המס 1949 ועד לשנת הרכישה.
-במכירת זכות במקרקעין על ידי חברה שהכנסתה מעסק או על ידי יחיד שקיבל את הזכות הנמכרת אגב פירוק חברה, יתווסף 1% על שיעור המס לכל שנה החל משנת 2005 ועד לשנת המכירה.
ג. קיזוז הפסדים- במקרים מסוימים ניתן לבצע קיזוז עסקי או קיזוז הוני.
ד. הפקעה סע' 48ג- במכירת זכות במקרקעין בדרך של הפקעה או החלפת מקרקעין יינתן למוכר זיכוי מן המס שחושב בשיעור של 50% מהמס הרגיל.
ה. רכישה בתקופה הקובעת סע' 48א(ד1)
– במכירת זכות במקרקעין שיום רכישתה הייתה בין התאריכים 7.11.2001 ל-31.12.2002, המוכר זכאי להנחה בשיעור של 20% מהמס.
-במכירת זכות במקרקעין שיום רכישתה היה בין התאריכים 1.1.2003 ל- 31.12.2003, זכאי המוכר להנחה בשיעור של 10% מהמס.
-במכירת זכות במקרקעין שיום רכישתה היה בין התאריכים 1.1.2003 ל- 31.12.2003, זכאי המוכר להנחה בשיעור של 10% מהמס.
ההנחה לא תחול על מכירת זכות שהייתה קרקע בעת רכישתה, אלא אם קיימת תוכנית המתירה בנייה על הקרקע ותוך 5 שנים מיום הרכישה נבנה על הקרקע בניין ששטחו לפחות 70% מהשטח המותר לבנייה.
מס רכישה
מס רכישה מוטל על רוכש דירה. מס הרכישה מחושב בתור שיעור משווי התמורה. שיעורי המס נקבעים בהתאם לסוג הנכס הנרכש – חנות/מחסן/דירה/משרד ובהתאם לפטורים והקלות מס רכישה הקבועים בחוק.
לגבי רכישת זכות במקרקעין שאינה דירת מגורים, גובה שיעור מס הכישה יעמוד על 6% משווי התמורה.
חריג- קרקע שקיימת לגביה תוכנית בנייה, המתירה בנייה של דירה אחת לפחות למגורים ושבגינה התקבל היתר לבניית דירת מגורים אחת לפחות, תוך שנתיים ממועד הרכישה, תתוקן שומת מס הרכישה לפי שיעור של 5%.
שיעור מס הרכישה בדירת מגורים- ייעשה על חישוב לפי מדרגות שווי ושיעור מס ייחודי לכל מדרגה. תשומת הלב כי יש הבדל בין מדרגות חישוב רגיל לבין מדרגות חישוב דירה יחידה.
חישוב רגיל- ייעשה למי שבבעלותו דירת מגורים נוספת על הדירה הנרכשת.
חישוב לדירה יחידה- יחול על יחיד, תושב ישראל, שבבעלותו רק הדירה הנרכשת.
• אם בבעלות הרוכש דירת מגורים אחת נוספת מלבד הדירה החדשה הנרכשת, אותה מכר תוך 24 חודשים מיום רכישת הדירה החדשה או תוך שנה מיום שנמסרה לו הדירה החדשה אם נרכשה מקבלן (לפי המאוחר מבניהם), או שבבעלותו דירה נוספת שנרכשה במסגרת קבוצת רכישה שבנייתה מעוכבת והוא מכר אותה תוך 18 חודשים ממועד השלמת הבנייה, יראוהו כבעל דירה יחידה לצורך חישוב המס. תשומת הלב כי בעת מכירת הדירה הנוספת יש לדווח למשרד האזורי.
• לעניין מניין הדירות שבבעלות הרוכש יש לראות את הרוכש, בן-זוג, ידועים בציבור וילדים עד גיל 18 כרוכש אחד. יש לבחון הלכות לעניין הפרדה רכושית והשפעה על חישוב מס רכישה.
• במניין הדירות של הרוכש, לא תחשב דירה שהושכרה בשכירות מוגנת לפני 1.1.1997 או דירה שחלקו של הרוכש בה אינו עולה על 1/3 או דירת ירושה שחלקו אינו עולה על מחצית.
• במניין הדירות של הרוכש, יש להתחשב גם בדירות שהתקבלו בירושה/ מתנה.
פטורים ממס רכישה
בתקנות מס רכישה נקבעו הפטורים, ההנחות וההקלות ממס רכישה. יש לבחון את הזכאות לפטור/ ההקלה מול ההגדרות והתנאים שנקבעו בכל סעיף.
להלן הפטורים ההנחות וההקלות השכיחים:
1. תקנה 11 – פטור לנכה, עיוור, נפגע פעולות איבה ומשפחות חיילים שנספו במערכה (כהגדרתם בתקנות) כדלהלן:
נכה, עיוור, נפגע פעולות איבה או בן משפחה של חייל שנספה במערכה הרוכש זכות במקרקעין לשם שיכונו ישלם מס רכישה בשיעור של 0.5% משווי הזכות.
הפטור יינתן לזכאי לו פעמיים בלבד.
באם הרוכש זכאי לתקנה 11, הדירה שהוא רוכש היא דירתו היחידה ושווי הדירה אינו עולה על 2,500,000 ש"ח הרי שיקבע פטור מחלק השווי הפטור לפי מדרגות דירה יחידה, ועל הפרש השווי הרכישה יקבע מס בשיעור 0.5%.
2. תקנה 12 – פטור לעולה (כהגדרתו בתקנות):
עולה הרוכש זכות במקרקעין בשנה שקדמה לכניסתו לישראל ועד ל-7 שנים לאחר כניסתו, ישלם מס רכישה כדלהלן:
• שיעור מס של 0.5% עד למדרגה הראשונה
• שיעור מס של 5% מעל המדרגה הראשונה
עולה זכאי לפטור פעם אחת לגבי רכישת דירה למגוריו ופעם אחת לגבי רכישת עסק בו הוא/קרובו עובד.
באם הרוכש זכאי לתקנה 12 והדירה שהוא רוכש היא דירתו היחידה, יש לבדוק שהמס לפי מדרגות מס רכישה לדירה יחידה אינו נמוך מהמס לפי תקנה 12.
בקשת הפטור לפי תקנה 11 או 12 תוגש על גבי טופס 2973 ותצורף לטופס ההצהרה על רכישת הזכות במקרקעין.
3. תקנה 20 – מכירה לקרוב:
במכירת זכות במקרקעין ללא תמורה מיחיד לקרובו, יהיה מס הרכישה 1/3 ממס רכישה רגיל. קרוב לעניין זה: בן-זוג, הורה, צאצא, נכד, נין, בן-זוג של הצאצא, אח ואחות.
4. תקנה 21 – מכירה לבן-זוג:
מכירת זכות במקרקעין בדירת מגורים ללא תמורה לבן זוג המתגורר עם המוכר באותה דירה פטורה ממס רכישה.
5. תקנה 27 – פטור ממכירות מסוימות:
מכירת זכות במקרקעין הפטורה ממס שבח, לפי אחד מהסעיפים הבאים פטורה ממס רכישה: 54, 55, 57, 64, 65, 66, 67, 68, 69.
בהתאם לחוק יינתן אישור מס רכישה לטאבו גם אם טרם נערכה שומה, בהתקיים התנאים הבאים:
א. חלפו 60 ימים מהצהרת הרוכש או 30 ימים מהיום שבו הרוכש המציא את כל המסמכים הנדרשים (לפי המאוחר).
ב. המנהל לא ערך שומת מס רכישה
ג. מקדמת מס השבח שולמה ע"י הרוכש.
ד. במידה והוגשה בקשה להקלה במס רכישה או לפטור, הומצאו כל המסמכים הנדרשים להוכחת הזכאות.
תשומת הלב כי כאשר יתקבלו אישורי מיסים עוד לפי שידור שומת המנהל הדבר יחייב את רשם המקרקעין לרשום הערה לפיה טרם אושר פטור/שולם המס על פי שומת המנהל. רק לאחר עריכת השומה ותשלום המס בהתאם לשומה, יועבר העתק לרשם המקרקעין לביטול ההערה.
חישוב מס רכישה ניתן לבצע באתר רשות המיסים – סימולטור מס רכישה רשות המיסים – סימולטור – מס רכישה מיסוי מקרקעין (misim.gov.il)
רישום עסקה במקרקעין בלשכת רשם המקרקעין (טאבו) מותנה באישור בדבר העדר חובות מס שבח, מס רכישה ומס רכוש
מקרים מיוחדים
השגה – בהתאם לסע' 87 לחוק למוכר/לקונה יש זכות להגיש השגה על שומה תוך 30 יום מקבלתה. ההשגה תוגש באמצעות טופס 7013. המנהל יזמן את המשיג להשמעת טענותיו וישב לו החלטתו באופן מנומק ובכתב, תוך 8 חודשים מיום הגשת ההשגה.
ערעור- בהתאם לסע ' 88 לחוק מוכר/קונה שרואה עצמו מקופח מהחלטת המנהל בהשגה, רשאי להגיש ערר לוועדת הערר שליד בית המשפט המחוזי תוך 30 יום מיום שנמסרה לו החלטת המנהל בהשגה.
תיקון שומה- בהתאם לסע 85 לחוק תוך 4 שנים מהגשת שומה ניתן להגיש בקשה לתיקון שומה וזאת בהתקיים אחד המקרים הבאים:
◦ נתגלו עובדות חדשות שלא היו ידועות למנהל בעת עשיית השומה אשר עשויות לחייב במס או לשנות את סכום המס.
◦ נמסרה הצהרה לא נכונה שהיה בה לשנות את סכום המס או למנוע תשלום מס
◦ נתגלתה טעות בשומה.
תיקון השומה יכול להיעשות ביוזמת המנהל או ביוזמת מי ששילם את המס- מוכר/קונה. בקשה לתיקון שומה מוגשת על גבי טופס 7085.
ביטול עסקה- אם הצדדים לעסקה החליטו לבטלה, יש להגיש הודעה למנהל מס שבח באמצעות טופס 6130. אם המנהל שוכנע שאכן מדובר בביטול עסקה, יבוטלו השומות ויוחזרו תשלומי המס ששולמו.
קוראים יקרים שימו לב, חוק מיסוי מקרקעין הינו חוק מורכב שמשתנה לעיתים תכופות. על מנת שתוכלו להנות מהזכויות המגיעות לכם עליכם לגשת לאיש מקצוע שיבצע עבורכם תכנון מס מיטבי.
משרדנו מעניק ליווי מקצועי, אדיב ומסור ללקוחות שבוחרים למכור או לרכוש דירה, במסגרת הליווי של עריכת הסכם המכר משרדנו דואג לאינטרסים של לקוחותיו וכן מבצע עבורם תכנון מס מיטבי.
על מנת שתוכלו להנות משירותי משרדנו הינכם מוזמנים ליצור עמנו קשר ולקבל הצעת מחיר.
